Gastos Necesarios
1.- El artículo 21 de la Ley de la Renta distingue tres situaciones respecto a los gastos que conforme al artículo 33 N° 1 de la Ley no son necesarios para producir la renta:
a) Aquellos que no están exceptuados conforme al inciso segundo y que tampoco se lograr atribuir a los socios como beneficiarios de ellos, se afecta con un 40%
b) Aquellos que señala expresamente el inciso segundo del artículo 21 y otras disposiciones legales (normalmente se trata de la parte de ciertas donaciones que tienen carácter de crédito en contra del impuesto de primera categoría, por tanto, son activos y no gastos)
c) Aquellos que se pueden atribuir a los socios como beneficiarios de ellos, los que se afectan con impuestos finales, más un recargo de un 10%.
2.- Es interesante detenerse en los gastos mencionados en la letra a), del punto anterior: gastos no necesarios que no benefician a los socios, por ende, benefician a la empresa.
3.- Siempre se ha dicho que la tributación contenida en el artículo 21 de la Ley de la Renta es una “sanción” a las empresas que incurren en gastos no necesarios para producir la renta. El asunto es qué es lo que pretende sancionar el artículo 21. Para esto un poco de historia siempre es bueno.
a) En el oficio 3535, de 1986, se señala que el establecimiento del impuesto del inciso tercero del artículo 21 con tasa 40%, aplicable a las sociedades anónimas vino a resolver una inequidad existente hasta el 31.12.1983, en cuanto a que los gastos rechazados incurridos por éstas no se gravaban con el ex articulo 21, en cambio en la base de los impuestos personales de los propietarios de empresas individuales y sociedades de personas sí se incorporaban estas partidas, al ser parte de la renta líquida que se devengaba. Lo anterior, se entiende que el sentido que el impuesto del inciso tercero del artículo 21 de la época sustituía el impuesto personal que afectaba a los propietarios de los demás tipos de empresas y equiparar el hecho que en las demás entidades dichos gastos se entendían retirados por los propietarios.
b) La Ley 20.630, estableció que en el caso que los gastos beneficiaban a un propietario en particular, el gasto se debía agregar a la base imponible de su impuesto personal, y el tributo se recargaba en un 10% del monto de la partida. En caso que el gasto no beneficiaba a un socio o propietario en particular, la empresa, sociedad anónima o de otro tipo, debía pagar un 35%. (a contar del 1 de enero de 2017, 40%)
3.- De esta manera, las empresas deberán pagar un 40% sobre las siguientes partidas, a modo de ejemplo:
a) Uso de automóviles destinados a su actividad
b) Pago de obligaciones impuestas en contratos celebrados con empresas y/o instituciones, por incumplimiento de plazos y otras situaciones, siendo que este hecho de por sí le genera pérdidas al contribuyente.
c) Donaciones que se efectúen a ciertas instituciones, por estar en situación de pérdida tributaria
d) Costas que se deben asumir por juicios
4.- La ley 20.630, si bien fue un avance, en cuanto a gravar con impuestos contenidos en la Ley de la Renta los beneficios (concepto de renta) obtenidos por los propietarios de las empresas utilizando a la empresa como pagadora de dichos beneficios, por lo que la Ley los grava con el impuesto personal que proceda, recargando además en un 10% del monto del gasto, pero resulta una paradoja el que se grave con un impuesto contenido en la Ley de la Renta un desembolso de dinero no atribuible como beneficio a los propietarios, en operaciones que la Ley no permite deducir en la determinación de la renta líquida imponible, no siendo de ninguna manera un beneficio de la entidad, por tanto, no es una “renta”. Es más, al establecerse como impuesto único, el gasto sí se puede deducir en la determinación de la renta líquida, para gravarlo por separado con la alícuota mencionada.
5.-En opinión del autor de éste artículo se debe reformar el tratamiento tributario de las partidas que se gravan con el inciso primero del artículo 21, en dos aspectos:
a) Establecer que todos los gastos incurridos por las entidades empresariales que surjan de contratos, sentencias judiciales o por mandato legal, relacionados con operaciones del giro deben poder deducirse en la determinación de la renta líquida imponible, y
b) Establecer que los gastos no necesarios, cuyos beneficiarios no sean los propietarios, sólo signifiquen la reposición o agregado en la determinación de la renta líquida imponible, es decir, no gravarse con el 40%, contenido actualmente en el inciso primero del artículo 21, teniendo especial cuidado, con la modificación de otras normas legales que hacen referencia a esta disposición.
6.- Por otra parte, se debe profundizar el concepto de gasto necesario para producir la renta, para que exista certeza jurídica sobre esta materia.