Reforma a la Reforma (nuevamente)
El día martes, recién pasado se publica en el diario El Mercurio, la opinión de diversos profesionales destacados en el ámbito tributario,
con relación a cuáles son los cambios que se deben efectuar a la Ley de la Renta, donde quiero referirme sólo a aquellas relacionadas con el artículo 14 del cuerpo legal mencionado que contiene las disposiciones que establecen la manera en que las rentas empresariales se deben afectar con los impuestos finales, ya sea que se determinen en función de la base efectiva o presunta que determina la empresa, o, en el caso de las renta efectiva, si se verifica en función de un balance general y contabilidad completa, o se hace con base a una contabilidad simplificada o simplemente con base a contratos. Se debe destacar sobre este punto que las opiniones de los expertos se refieren sólo a las rentas demostradas por medio de contabilidad completa y balance general, es decir, a los regímenes contenidos en la Letra A y B, del artículo 14 de la Ley de la Renta, denominados como “Renta Atribuida” y “Parcialmente Integrado”, cuyo nombre se deriva, en el primer caso, al hecho que los propietarios tributan las rentas empresariales con los impuestos personales en base a una cuota del resultado tributario en función de un acuerdo societario o en proporción al capital aportado efectivamente; y, en el segundo caso, al hecho que los propietarios de las empresas acogidas a dicho régimen deben restituir un 35% del crédito que la empresas les otorguen.
Cabe señalar que es unánime la opinión de los expertos tributarios en cuanto a que se debe eliminar el régimen de renta atribuida, para los efectos de simplificar la tributación de las rentas empresariales , no obstante se señala que debe existir un régimen para las Pymes. Se entiende por los profesionales citados en la publicación que la atribución de rentas no es apropiado, pues afectaría a ingresos que no corresponden a los ganados por renta y que su aplicación es compleja.
Se debe mencionar, en primer lugar, en defensa del régimen que se propone eliminar, que es totalmente optativo, es decir, ningún contribuyente está obligado a tributar en base a este régimen, por tanto, cualquiera puede optar por tributar en base al régimen denominado “parcialmente integrado”. Ahora bien, los contribuyentes que optaron por este régimen, tuvieron presente los siguientes aspectos:
a) Tienen una organización simple: la empresa y los socios contribuyentes finales directamente vinculados con la empresa.
b) Que el impuesto que realmente importa es el Impuesto Global Complementario, pues, en el mismo ejercicio de la determinación de la renta líquida imponible se aplica el tributo personal mencionado, con esto se logra la progresividad del tributo, aspiración de las medianas y pequeñas empresas, pues el impuesto final tiene tasas que van de cero a 35%, siendo 25% la tasa efectiva para niveles de rentas personales de 233,2 UTA.
Estoy de acuerdo que este régimen tiene un “pecado original”: su pretensión de aplicarse a todos los contribuyentes y utilizar la expresión “atribuir” y no “devengar”. Pero como todo “pecado original” puede ser “salvado” mediante su “bautizo” que se logra con una adecuada comprensión de él. También se logra con el “perdón” de entender que tuvo una buena intención y que el contribuyente que tributará en base a dicho régimen será el que opte por él, utilizando su libre albedrío.
La eliminación de este régimen significará que aquellos contribuyentes que no puedan optar por el régimen contenido en el artículo 14 Ter Letra A, deberán tributar con una tasa corporativa de 25% (conforme a lo propuesto en el artículo), tributo que podrá ser imputado o solicitar su devolución sólo en base al retiro efectivo de las utilidades, situación que no siempre puede ser realizado, pues las utilidades normalmente en las medianas y pequeñas empresas se invierten en activos que no son activos líquidos. Para aquellos que puedan optar por el régimen 14 Ter Letra A, implicará el reconocimiento del FUT (o el nombre que se otorgue a estas cantidades tributables) y Otras Cantidades como un ingreso en la determinación de la renta liquida imponible de la empresa.
Veamos el siguiente ejemplo:
RLI 233,2 UTA
IDPC 25% 58.3 UTA (1)
RETIRO 70 UTA
CREDITO 23 UTA
BASE A IGC 103 UTA
IGC 13.512 UTA
CREDITO 23 UTA
DEVOLUCION 9,488 UTA (2)
CARGA EFECTIVA DEL EJERCICIO (1) – (2) 48.812
El crédito no utilizado sólo podrá ser imputado en el caso de un termino de giro o al momento de incorporarse al régimen contenido en el artículo 14 Ter Letra A, o se puede perder en el caso de pérdida tributaria, considerando la eliminación del PPUA.
En base a las normas vigentes, para un nivel de renta de 233,2 UTA, no existe una pago por concepto de IGC y las cantidades no retiradas corresponden a sumas no tributables y la existencia de una pérdida futura no implica una pérdida del crédito, pues éste ya fue utilizado por los propietarios.
El otro aspecto a considerar es que la disposición contenida en el artículo 14 Ter Letra C, que otorga un beneficio por aquella parte del resultado tributario no retirado, permite sustituir el impuesto de primera categoría por el global complementario que se aplicaría cuando dichas cantidades sean retiradas, en cambio, en el régimen parcialmente integrado sólo es una postergación del impuesto de primera categoría hasta el momento de efectuar retiros afectos.
Con relación a la eliminación de la restitución del 35%, que implica que las utilidades retiradas o distribuidas se afectan con una tasa de 44,45%, cabe mencionar que resulta interesante ver las tasas de impuestos corporativas versus las tasas de IGC aplicadas a contar de la vigencia del FUT, donde se nota que la diferencia entre dichos tributos ha disminuido en el tiempo, desde un 47% a un 16% en el año 2016, es decir, se puede ver que durante el tiempo fue consistente la intención de recaudar a nivel de empresas la mayor parte de la recaudación, o dicho de otra manera, el “castigo” por retirar utilidades fue disminuyendo, por lo que hacer establecido la restitución era “castigar” el retiro de utilidades y mantener las utilidades invertidas, por lo que eliminarla, tendría el efecto inverso.